2019/10/04 莊世金 萬騰會計師事務所執業會計師

壹、前言

借名契約一直是我們民間私法契約常見的類型。借名契約簽訂的主體，可能為自然人對自然人，也有可能是法人對法人（公司組織、社團法人及財團法人均可）。借名契約的契約標的，比較常見的是不動產，亦有股票或其他權利。會想要使用借名契約的動機目的，大略可分為兩種：一種為法律上的限制；另一種為非法律的限制。法律上的限制，例如早期公司法人無法登記為農地的所有權人，故只能藉由借名登記，以掌控農地的所有權。非法律的限制，即為意定的借名契約，此類型的借名契約不外乎不想揭露自己擁有相關財產的事實狀態，而利用登記人（即人頭）來作為法律上的外觀事實。

長久以來，借名登記有私法行為的相關效力，也可能有行政法上的相關效力，但借名登記會不會有刑事責任的相關效力，一直是吾人關心的議題，台灣台北地方法院102年度金重訴字第3號判決，就是因為借名登記所產生的刑事責任，應該算是近年來被社會重大注意的案件，亦有探討的價值。

貳、案例事實

緣於黃○○與其妻郭○○自2003年起開始組織團隊以買賣及出租不動產為業，其中內部控管（資金調度、帳務記錄、買賣及租賃管理、買賣租賃收付款及報稅）、買賣不動產管理（仲介人員聯絡、通知出借名義人、管理房屋平面圖、不動產基本資料紀錄及管理所有權狀）、外勤工作（評估買賣標的、與不動產之買方賣方協商不動產買賣價格及簽約）等事宜皆有專人管理。 由於兩人均知悉個人以營利為目的而經常性且繼續性從事買賣出租不動產的經濟活動，已係稅法上之營利事業，故其買賣、出租不動產之交易所得，由營利事業分配或歸予投資個人，為所得稅法第14條所稱營利所得，非為所得稅法第14條之財產交易所得及租賃所得。且兩人為規避分散綜合所得稅累進稅率之個人所得，藉以逃漏應納綜合所得稅，竟共同基於以不正當方法逃漏稅捐之單一接續犯意聯絡，陸續以直接邀約或透過他人介紹，且事前明示或事後給予每次出借其個人名義擔任一件不動產之登記名義人即給付2萬元至3萬元不等之報酬，或補貼生活費、送禮、免費招待出國旅遊，或提供仲介、裝潢、銷售商品等增加業績機會之方式，徵得與其2人同具以不正當方法逃漏稅捐犯意聯絡之親友約51人，各親友於各銀行申設銀行帳戶，並將聯絡電話均填寫黃、郭兩人所使用之電話，借名登記人再將存摺、印鑑、提款卡等帳戶資料均交付郭○○保管。嗣由團隊物色具投資價值之物件後，議價付款登記時，黃○○即指示郭○○從51名親友中選定其中1人作為該不動產所有權之登記名義人，再指示團隊人員陪同出借名義人出面辦理簽約、銀行對保、申辦貸款及填具本息扣繳申請書、簽訂不動產買賣契約書，並找代書辦理不動產過戶登記等事宜。 兩人於買入不動產後並支付購買不動產頭期款，而其餘各期貸款本息繳付及房屋之水電、瓦斯等費用，則統一由各該出借名義人之帳戶資金支付。而以前開51名親友登記為所有權人之相關不動產租賃收益，實際上亦由黃○○收取掌握。 黃○○於登記人名下之不動產已尋得買主出售或承租人承租，而有交易所得應申報當年度綜合所得稅時，即由郭○○或囑咐出借名義人或委託記帳業者填寫綜合所得稅申報書，申報為當年度之「財產交易所得」或「租賃所得」，向稅捐機關申報為出借名義人當年度綜合所得，並將此等實質歸屬由黃○○享有。 檢察官以郭、黃兩人，藉由出借名義人申報之不動產出租、出售所得，將所得分散至出借名義人名下，隱藏應屬黃○○之「營利所得」。向稅捐機關申報為出借名義人名下之所得，為隱藏所得之不正當方法。此不正當方法致使稅捐稽徵機關無法由前揭登記名義人核課黃○○正確之所得稅，進而達到逃漏前揭本應集中於黃○○經分散之所得稅，所應適用之最高級距之累進稅率（其2人於92年度至100年度綜合所得稅之最高級距稅率皆為40%）所產生之高所得稅捐結果。黃、郭兩人即共同以此「利用他人名義分散所得」之不正當方法，逃漏其等於92年度至100年度應合併申報繳納之綜合所得稅總計1,712,818,104元。黃、郭兩人共同犯稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪各處有期徒刑四年。