在兩岸稅務查核機制下，企業於營運及組織運作之因應對策

中國國家稅務總局於2009年1月8日頒佈「特別納稅調整實施辦法(試行)」，針對關聯企業交易、受控外國公司、資本弱化及一般反避稅制定管理規範，內容涵括目前國際反避稅之主要觀念，可說是跨國企業避稅安排興盛下，中國稅局所做出之積極回應。其後亦陸續發佈59號文、601號文與698號文等，目的皆在使反避稅制度得以細部落實，以遏止外國企業藉由租稅協定濫用及企業重組(境內/外)進行避稅規劃。我國政府於反避稅制度的建立上亦漸趨積極，除已實施之移轉訂價法規外，目前亦思考引入資本弱化管理及強化一般反避稅條款(實質重於形式)，以賦予稽徵機關打擊跨國企業避稅安排之法源。

兩岸政府於反避稅稽查上的共識，使台商長期以來採用之投資與交易模式，極有可能遭到中國與台灣稅局的查稅風險，若不及早進行妥善規劃，在目前尚未簽署兩岸租稅協定之情形下，台商在兩岸重複納稅的機會有之，避免重複課稅的機制闕如，屆時若遭大金額補稅，勢將嚴重衝擊台商的獲利及企業形象。

針對目前兩岸稅務查核趨勢，先舉以下兩則常見案例供做參考：

若干台灣公司遭台灣國稅局進行移轉訂價之調查，相關台灣公司透過租稅天堂間接投資大陸，並委託大陸子公司進行代工。台灣稅局已開始重視大陸子公司無償使用台灣母公司專利技術而進行自產自銷的情形，並要求一定之合理利潤回歸台灣，同時也關切境外公司之獲利情況，勸導廠商勿將鉅額利潤留置於無經濟實質之控股公司，以免遭稅局進行深入查核。

若干台灣科技公司於中國銷售產品多年，相關公司一直未在中國設置銷售據點，而是經由非關係人經銷商進行當地產品銷售，因此其產品銷售利潤並未在大陸繳稅。然該等公司經常派遣台灣員工出差大陸從事各項活動，可能引發中國稅局認定其在中國之活動已構成常設機構，而將相關銷售利潤視為大陸來源所得，並據以設算追繳企業所得稅的風險。

以上案例雖屬個案性質，但不可諱言，有相似稅務問題及風險的台商所在多有。為妥善管理跨國投資的稅務風險，投資架構或營運模式的調整可能無法避免，若待大規模之查稅、補稅潮來臨始思因應之道勢將緩不濟急，故建議台商應針對現有營運狀況進行稅務健檢，先行釐清風險所在，以利後續因應對策之擬定。面對當前的反避稅查核，兩岸稅務檢查應關注的重點包括：

• 兩岸交易留置利潤於中間境外公司之情形；
• 大陸子公司是否無償使用台灣母公司的無形資產；
• 大陸子公司功能風險定位是否影響當地租稅優惠的適用；
• 台灣母公司在中國常設機構風險的檢視；
• 中國子公司在台灣常設機構風險的檢視；
• 中國於租稅協定適用上的潛在問題。

台灣廠商於確認潛在風險後，應進階思考因應對策，以消弭或降低暨有的稅務風險。依兩岸目前之稅務環境及稅局稽查實務來看，台商宜積極採行以下措施：

避免持續留置利潤於境外公司

台商若透過境外公司與大陸子公司進行間接交易，並將利潤留置於免稅天堂以規避稅負，則須重新檢視及調整交易模式，避免再將利潤(或毛利)蓄積於無經濟實質的紙上公司。對於境外公司歷年來累積之未分配盈餘，應從移轉訂價及實質課稅的角度，評估利潤劃歸境外公司之適當性與適法性。雖然促產升級條例落日後，營運總部租稅優惠不在，海外被投資公司盈餘匯回台灣已無免稅機會，但為避免兩岸查稅下對境外公司利潤歸屬權的競爭，台商宜針對該利潤究屬台灣或大陸加以分析，並評估將利潤匯回台灣的適當時機。

建立無形資產「使用者付費」的原則

大陸子公司多為台灣母公司提供代工製造服務，然亦有當地直接接單生產出貨之情形。由於產品核心技術多由台灣母公司研發，大陸子公司若使用該技術於母公司委託生產以外之營業活動(如自行接單銷售)，即應按合理基礎計算並支付台灣母公司權利金，將無形資產創造之價值適當回歸研發成果的所有者，以符合移轉訂價的精神。此外，台灣稅局於審查台灣母公司列報之研發投抵時，亦要求公司將研發之產品或技術供他人製造、使用時，應取得合理之權利金或其他報酬，以符合相關審查辦法之規定，故無償提供研發成果與大陸子公司使用，除了移轉訂價上的風險，亦會造成一般營所稅查核時研發投抵的否准。

評估常設機構稅務風險

對於在大陸無設置營運據點(子公司或分公司)，然經常派潛員工至大陸出差的台商，應分析員工於大陸從事之各項活動是否已構成大陸稅法下常設機構的定義，並設法量化潛在之稅負影響。根據風險及稅負影響程度之不同，台商應適當改變暨有交易模式(如避免在中國內地簽約、交貨)，或於大陸正式成立子(分)公司以符合當地公司法及稅法的規範，以降低或徹底解決常設機構的稅務風險。

某些台商之大陸子公司亦有在台灣物流中心備貨銷售之情形，以就近滿足台灣客戶之需求，亦可做為外銷他國之發貨據點。台商應完整檢視大陸子公司於台灣之營業活動，是否已超出單純之儲存、運送，及是否有台灣境內交貨之行為，以評估大陸子公司在台設有固定營業場所或營業代理人的風險，並釐清風險確認下於台灣營所稅及營業稅方面之遵循規定。

加強控股公司之營運實質

台商多透過中間控股公司投資中國，且為降低盈餘匯出中國之扣繳稅款，控股公司之多設置在與中國簽有租稅協定之國家(如新加坡)或地區(如香港)。面對大陸稅局對適用租稅協定「受益所有人」的限制，僅具導管(conduit)功能的控股公司可能無法適用租稅協定下的優惠待遇。以香港控股公司為例，台商應思考有無機會增加香港公司的營運功能，如變轉為地區性總部以提供集團企業管理支援服務，或擔任銷售及採購中心的職能，一方面針對香港低稅率的租稅環境進行營運調整，二方面使香港公司得以符合國稅函[ 2009]601號文下「受益所有人」之認定條件。但台商仍應考量維持控股公司實質營運可能增加的成本，若其遠高於預估的節稅效果，則改以台灣母公司直接控股，以取得大陸子公司股利扣繳稅款於申報台灣營所稅時列報海外扣抵稅額的機會，可能也是另一個組織調整的思考方向。

企業跨國界租稅規劃的盛行，使各國稅務機關揭起反避稅的大旗，積極針對國際間之避稅安排進行調查與防杜，兩岸稅局亦不自外於這股潮流，逐步加強涉外租稅案件之稽查力道，此從兩岸稅局皆重視移轉訂價查核，並新增或提議各項反避稅制度上即可見端倪。面對台灣與大陸租稅環境的改變，台商於兩岸貿易時應更加留心各項稅務法規，並適時調整營運及組織運作，始能符合法規遵循的基本要求，並進而達到稅務成本控管的積極目標。

(本篇已於2010/9/22及2010/9/24刊登於經濟時報稅務法務版勤業眾信專欄)