經法院判決確定應返還借名登記之不動產，應否課徵契稅及土地增值稅?       文/安和地政士事務所王彥琳代書

案例:小王將房子借名登記在阿華名下，後來小王要求阿華將房子過戶回來但卻遭拒絕，經向法院提起訴訟並判決阿華應將房子所有權移轉返還予小王，請問應否繳納契稅及土地增值稅？

【何謂借名登記】

所謂「借名登記」，係謂當事人約定一方將自己之財產以他方名義登記，而仍由自己管理、使用、處分，他方允就該財產為出名登記之契約。其成立側重於借名者與出名者間之信任關係，在性質上應與委任契約同視。倘其內容不違反強制、禁止規定或公序良俗者，固應賦予無名契約之法律上效力，並類推適用民法委任之相關規定，依據民法第五四九條第一項之規定，當事人之任何一方，得隨時終止委任契約，是以當借名者終止借名關係時，出名人即負有返還所有權之義務。

【因返還借名登記之土地應課徵土地增值稅】

借名登記之性質既賦予無名契約之法律上效力，並類推適用民法委任之相關規定，借名人與出名人間成立借名契約，並將不動產所有權登記在出名人名下，故出名人取得不動產所有權是有效的。之後借名人終止借名關係請求出名人返還所有權，係屬另一次的所有權移轉行為，故應就出名人持有土地期間之公告現值漲價數額課徵土地增值稅。

【因返還借名登記之建物無須課徵契稅】

按憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律明定之，是謂租稅法律主義。復依契稅條例第二條之規定，其徵收範圍僅限不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取得所有權者，始應申報繳納契稅。是以借名登記不動產之返還，其法律性質非屬贈與亦非為買賣，更不屬承典、交換、分割或因占有等原因而取得所有權，基於租稅法律主義，即非屬課徵契稅之範圍。

【本所承辦實際案例-經稅捐機關核課贈與契稅之救濟】

本所實際承辦判決返還借名登記不動產之個案，向稅捐機關主張不課徵契稅經否准所請，並遭認定本案判決移轉所有權因權利人並未支付價款係屬無償取得，應課徵贈與契稅。本所受當事人委任依法提起復查及訴願，答辯理由如下:

1.本案借名登記於出名人名下之不動產屬借名人出資所購買，借名人終止借名關係訴請出名人返還，為借名人取回其自有之財產，並非為出名人贈與之無償行為其理甚明。再者，判決有關之事實及法律關係已經法院為實質上之審查，行政機關即應予尊重，本案出名人返還借名登記之不動產非屬贈與行為。

2.實質課稅原則，為稅捐稽徵機關據以對納稅義務人課徵租稅之重要原理原則，現行並將其立法明文化。依稅捐稽徵法第１２條之１第一項及第二項規定，涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之；稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。本案為借名關係，原借名登記於出名人名下之不動產，其實際權利屬借名人所有，即該借名登記之不動產其實質經濟利益之歸屬及享有者為借名人，原借名關係經終止後出名人拒絕返還，後經借名人提起訴訟並獲勝訴判決憑以辦理移轉登記之行為，為借名人取回原屬其所有之不動產，就該不動產其實質經濟利益之歸屬與享有者並未發生變動，故依據實質課稅原則該借名不動產之返還對於借名人而言並非為無償即非屬贈與，原處分機關對借名人核課贈與契稅即為違法。再者，稅捐稽徴機關對於課稅之構成要件事實之認定應有一致之標準，不論有利或不利於當事人者皆應審酌，不得對於有利於己之情形主張實質課稅，對於有利納稅義務人之情形卻否認實質課稅原則之適用。本案原處分機關對於借名人因判決移轉請求返還不動產所有權之行為，僅因借名人無支付對價即認定其屬贈與，並刻意忽略借名人訴請返還之原因為終止借名關係，而據以對借名人課徵贈與契約之處分，不但違反實質課稅原則，亦有違公平原則及誠實信用原則。

3.原復查決定中所引述之內政部95年7月20日內授中辦地字第0950048420號函及財政部96年5月8日台財稅字第09604527040號函，該函釋說明因解除契約所為返還給付物之移轉行為，非屬契稅條例第2條規定等六項契稅課稅原因之範圍，尚無課契稅問題…，其已明白闡述租稅法律主義之精神。本案借名人將借名於被告名下之建物依法院判決辦理登記返還至借名人名下，其性質屬所有權移轉行為並不爭執，其爭執點在於原處分機關僅被告因法院判決將系爭房屋辦理移轉返還予借名人即認定須報繳契稅，並未深究其訴請返還之法律上原因為終止借名關係，其非屬契稅條例第2條規定等六項應課徵契稅原因之範圍，卻違法課徵借名人贈與契稅，原復查決定中，並未就租稅法律主義及實質課稅原則具體說明，致造成訴願人權利受損。

【稅捐機關之見解及訴願決定】

本案稅捐機關認為不動產之產權移轉(含法院判決移轉)，除依法得減徵、免徵或不課徵契稅情形外，均屬契稅條例課徵範疇，認定因借名人返還登記並未支付價金並課徵贈與契稅，其在法律上不但違反租稅法律主義，亦違反實質課稅原則。本案經提起復查經駁回，再向新北市政府提起訴願，經訴願決定因原處分機關違反租稅法律主義而撤銷原處分，並經原處分機關退還已繳納之稅款。

不過在實務上借名不動產的返還，如為雙方合意移轉的情形，因並無借名返還的登記原因，故實務上多數僅得以買賣移轉登記的方式辦理;亦或是由雙方成立訴訟上和解或調解，或是經由調解委員會做成調解，持憑筆錄據以辦理返還移轉登記時，恐因稅捐機關無法審查認定其移轉之原因，致須課徵繳納契稅。而本案是因經法院實質審查，並就其移轉返還的原因為終止借名關係所為之確定判決，是以行政機關得以認定其返還原因，當事人應瞭解其差異性。

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本文作者安和地政士事務所 王彥琳代書 e-mail:anho.law@msa.hinet.net / anho.law@gmail.com 網址:www.anho.com.tw  安和臉書粉絲專頁:www.facebook.com/anhofan

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