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| 2026/08/08 11:31:38瀏覽21｜回應0｜推薦0 | |
從一起新聞事件說起:疫情最嚴峻的那幾年，疫苗一劑難求。想像一個公益慈善機構，急於為社會大眾採購疫苗，這時有人表示握有國外原廠的採購管道，機構在時間壓力下，支付了一筆高達新台幣十億元等級的委任服務費用，委託對方協助促成採購。後來這筆費用的流向被外界提出質疑，牽涉多筆資金轉手與憑證真實性的疑義，相關人士其後進入了司法調查程序。這類「委外採購、支付鉅額顧問費」的情境，近年在公開報導中並不罕見。
這起情境之所以讓人心驚，不只是金額大，而是它踩中了一個很古老的人性弱點：在極度緊急、資訊稀缺的時刻，人會傾向相信「有人說他能解決問題」。這種集體焦慮，正是心理學裡最容易被利用的土壤，有心人不需要多高明的技術，只需要抓住「時間壓力」跟「解方稀缺」這兩個槓桿，再包裝一個看似有背書的身分，信任感就這樣被快速建立起來。 這也呼應了審計學裡舞弊三角的概念：誘因或壓力（急迫的社會需求）、機會（採購管道不透明、缺乏公開比價機制）、態度或合理化（「大家都這樣做」「這是特殊時期的特殊做法」）。三者一旦同時出現，就是最容易滋生問題的溫床。 如果我們單純用「這是有心人太狡猾」來理解這件事，其實學不到太多東西。真正值得思考的是：面對同樣的壓力情境，管理階層當初有沒有機制可以讓自己慢下來一步查證；一般民眾捐款給機構時，有沒有管道可以理解善款流向的把關方式；而站在會計師事務所的角度，又該用什麼樣的查核步驟，去辨識看起來合理卻經不起細看的交易。 先講結論：這堂課想留下什麼審計準則之所以要求查核人員辨認風險、取得證據、追問合理性，說到底是在對抗人性裡「時間壓力下容易輕信」這個共通弱點。
但這裡也要說一句公平話：審計從來不是萬無一失的防線。固有風險因子裡的複雜性、主觀性、不確定性，本身就意味著有些交易即使查核人員盡了應盡的專業注意，仍可能因為交易結構刻意設計得複雜、或關鍵資訊本來就難以獨立驗證，而存在無法完全偵出的風險。審計人員的責任是取得「合理確信」，不是保證百分之百沒有問題，這是審計先天的限制，不是查核人員偷懶的藉口，也不該被誤解為查核形同虛設。 一筆交易會走到問題浮現的結果，往往不是單一角色的問題：管理決策的人在壓力下容易求快，經手法律事務的人可能只看到眼前的委任範圍，有心人利用的正是這種急迫感，而審計制度存在的意義，是在能力所及的範圍內，盡量把「慢下來查證」的機制放進這條鏈裡，即使它無法保證攔下所有問題。 這堂課想留下的提醒，與其說是給某個特定身分的人，不如說是給每一個在關鍵時刻要做決定的人：多問一句「這合理嗎」，多留一步查證的時間，理性的習慣，是可以練出來的，即使它無法保證萬無一失。 如果你想更進一步知道，這些「慢下來查證」的機制在審計準則裡具體長什麼樣子，以下我把20個公報逐一對照這個情境，我們一起看懂每一步查核背後的邏輯。 ①查核先決條件（TWSA210）TWSA210查核先決條件
查核人員接受或繼續執行查核案件前，須確認財務報導架構可接受、以及管理階層認知其編製財務報表、維持必要內部控制、提供查核人員必要接觸與資訊之責任。
對照思考：像上述這類需要仰賴外部查核的機構，承接案件的第一步，就是確認管理階層是否理解並願意配合提供跟重大交易（例如疫苗採購）相關的合約、契約、資金往來紀錄，這是查核工作最源頭的把關環節。
②內部控制五大要素（TWSA315）TWSA315內部控制五大要素
內部控制包括控制環境、風險評估流程、監督流程、資訊系統及溝通、控制作業五大要素。
對照思考：一筆十億元等級的委外採購案，通常會涉及內部授權簽核流程（控制作業）、董事會或適當層級的審議（控制環境），以及事後追蹤款項用途的機制（監督流程）。這個情境正好可以拿來思考：面對緊急、金額龐大的採購決策時，內部控制的基本動作是這樣被設計來運作的。
③重大不實表達風險之辨認與評估（TWSA315）TWSA315重大不實表達風險之辨認與評估
查核人員應辨認及評估整體財務報表及個別項目聲明之重大不實表達風險，作為設計及執行進一步查核程序之基礎。
對照思考：「支付高額委任報酬給新設立顧問公司」這種交易型態，在審計準則的分類邏輯裡，屬於風險較高的項目聲明類型，因為交易對象新、金額大、又缺乏市場行情可比對，這正是公報要求特別關注的樣態。
④顯著風險（TWSA315／240／550）TWSA315顯著風險
顯著風險係指位於固有風險光譜較高一端、或屬特殊考量事項相關、或屬非常規之顯著關係人交易之個別項目聲明重大不實表達風險。
對照思考：一筆金額異常龐大、支付對象新設立、且交易條件不透明的委任採購案，正好符合公報定義裡顯著風險的特徵，是審計準則教材裡經典的示範樣態。
⑤個別項目聲明（TWSA315）TWSA315個別項目聲明
個別項目聲明分交易事件類（發生、完整性、正確性、截止、分類）與期末餘額類（存在、權利義務、完整性、評價及分攤）。
對照思考：這類顧問費支出，「發生」聲明對應的是這筆委任服務是否真實提供；「正確性」聲明對應的是金額記錄是否正確；如果受託服務最終未能履行採購承諾，這筆支出的「評價」聲明也會成為值得重新檢視的角度。
⑥固有風險因子與固有風險光譜（TWSA315）TWSA315固有風險因子
固有風險因子包括複雜性、主觀性、變動、不確定性、管理階層偏頗等因子五大類。
對照思考：疫情期間疫苗一劑難求，時間壓力極大（變動因子）；交易對象是否真的具備採購能力難以驗證（不確定性因子）；急於解決社會急迫需求的壓力，容易讓決策傾向快速拍板（管理階層偏頗因子）。這是固有風險因子最典型的教學範例。
⑦控制風險與控制測試執行條件（TWSA315／330）TWSA330控制風險與控制測試
查核人員僅於計畫信賴控制執行有效性時，才需要測試控制之有效性，否則控制風險應評估為最高。
對照思考：若查核人員打算信賴某機構內部對委外採購案的授權審核控制，依審計準則的邏輯，就必須實際測試這套控制當初運作的情形，而非僅憑書面規章的存在就假設其有效，這是控制測試的基本原則。
⑧顯著風險之因應（TWSA330）TWSA330顯著風險之因應
顯著風險之因應包括控制測試與特定證實程序、更具說服力之查核證據、與治理單位溝通、關鍵查核事項考量等七項對策。
對照思考：若一筆委任採購案被列為顯著風險，依審計準則的邏輯，會需要更具說服力的證據，例如直接向受託方函證款項用途、取得資金流向的完整說明，而不是僅依賴內部單據，這是顯著風險因應對策的核心精神。
⑨資訊科技環境與查核（TWSA315）TWSA315資訊科技環境與查核
查核人員應瞭解受查者使用資訊科技之風險及一般控制，評估其對交易資訊完整性、正確性及有效性之影響。
對照思考：若一個機構的付款簽核系統對超過特定金額的付款設有電子化多層審核機制，查核人員可以測試這套系統的控制邏輯，確認鉅額付款是否確實經過應有的層層審核，而非人工繞過，這是資訊科技環境查核的典型思維。
⑩採用內部稽核人員之工作（TWSA610）TWSA610採用內部稽核人員之工作
查核人員能否採用內部稽核工作，取決於其客觀性、專業能力、是否應用系統化且嚴謹之方法。
對照思考：若一個機構設有內部稽核單位，且過去曾對重大採購案執行過查核，外部查核人員可以評估是否能倚賴這些既有的稽核成果，但涉及重大判斷的部分（例如評估交易動機合理性）依審計準則規定仍不能假手他人。
⑪查核財務報表對特殊考量事項之責任（TWSA240）TWSA240查核財務報表對特殊考量事項之責任
相關準則規範故意使用不當方法以獲取不當利益之行為，查核人員應辨認並評估相關重大不實表達風險。
對照思考：這類情境常見的樣態（憑證真實性存疑、資金多次轉手、資產購置掩飾去向），正好對應公報裡「機會」與「態度合理化」這類風險因子的典型樣態，是很適合拿來教學的示範情境。
⑫查核財務報表對法令遵循之考量（TWSA250）TWSA250查核財務報表對法令遵循之考量
對財務報表金額及揭露具直接影響之法令，查核人員應取得足夠及適切之查核證據；不具直接影響之其他法令，責任僅限於執行特定查核程序辨認可能之重大影響。
對照思考：這類案件常涉及稅務相關法令、商業會計法令、資金流向相關法令，這些多屬於對財報不具直接影響的其他法令類型，依公報規定查核人員的責任層級較輕，僅需執行特定程序辨認可能的重大影響，這是兩類法令責任輕重差異的實務體現。
⑬查核證據（TWSA500）TWSA500查核證據
查核證據的適切性看攸關性與可靠性，足夠性看數量；證據品質愈高，所需數量愈少，但數量多無法彌補品質不佳之缺陷。
對照思考：一份受託方自行提供的內部說明，可靠性通常低於直接函證第三方（例如原廠、金流往來銀行）取得的獨立證據；就算收集再多份前者，也彌補不了品質不佳的缺陷，這正是查核證據足夠性與適切性的核心邏輯。
⑭分析性程序（TWSA520）TWSA520分析性程序
分析性程序透過分析財務與非財務資料間之關係評估財務資訊，發現異常應詢問管理階層並取得攸關證據。
對照思考：一筆十億元等級的顧問費，可以透過相對於採購總金額、相對於同性質委外案件的費用比例，來判斷是否落在合理範圍，若明顯偏離預期值，依公報要求就要進一步調查原因，這是證實分析性程序的典型應用。
⑮書面聲明（TWSA580）TWSA580書面聲明
查核人員應向管理階層取得書面聲明，確認其已提供所有攸關資訊及交易完整性，但書面聲明本身無法單獨提供足夠及適切之查核證據。
對照思考：管理階層若簽署書面聲明確認「所有跟採購有關的交易資訊都已告知查核人員」，依公報規定這份聲明僅是必要條件之一，查核人員仍須透過其他獨立程序交叉驗證，這正是書面聲明侷限性的具體示範。
⑯外部函證（TWSA505）TWSA505外部函證
外部函證是第三者直接以書面回覆查核人員之查核證據，積極式函證要求受函證者一律回覆，可靠性較消極式函證高。
對照思考：面對這類委任報酬，查核人員可以採用積極式函證，直接請受託方具體說明服務內容與款項流向，而不是僅憑受查者內部單方說法，這正是外部函證比內部說明更具說服力的原因。
⑰查核書面紀錄（工作底稿）（TWSA230）TWSA230查核書面紀錄（工作底稿）
工作底稿係查核人員對所執行查核程序、所獲取查核證據及所達成查核結論之紀錄，應使有經驗查核人員縱未參與該案件亦能瞭解全貌。
對照思考：查核人員對這類重大交易執行的每一項查證程序（例如函證、背景查核），依公報要求都應完整記錄在工作底稿中，讓有經驗的查核人員即使未參與該案件，也能瞭解當時做了哪些判斷，這是工作底稿存在的意義。
⑱內部控制缺失之溝通（TWSA265）TWSA265內部控制缺失之溝通
查核人員應就查核過程中辨認之內部控制顯著缺失，以書面及時與治理單位溝通。
對照思考：委外採購流程若缺乏事前資格審查機制、或缺乏事後追蹤付款用途的機制，這類缺失一旦被認定為顯著缺失，依公報規定應以書面向治理單位溝通，這是內部控制缺失溝通機制設計的目的。
⑲關係人（TWSA550）TWSA550關係人
查核人員應就受查者已告知其關係人之名稱及已知關係與交易、以及是否已依規定適當處理揭露，取得管理階層書面聲明。
對照思考：辨認交易對象與受查機構內部人員之間是否存在不尋常或非預期之關係，是委外採購查核裡最核心的辨識工作之一，公報也把它列為必須執行的常態程序。
⑳採用專家之工作（TWSA500＆620）TWSA500&620採用專家之工作
管理階層專家是受查者聘僱以協助編製財報，查核人員專家是查核人員自行聘僱以取得足夠及適切之查核證據，兩者評估角度不同。
對照思考：面對疫苗採購市場行情、國際藥廠交易慣例這類會計與審計領域以外的專門知識，公報允許查核人員考慮聘僱具備相關產業背景的查核人員專家，協助評估委任報酬在當時情境下是否落在合理區間。
本文為情境式教學案例，內容取材自近年公開報導中出現過的委外採購交易類型，經改寫、去識別化處理，不指涉特定個人或機構，僅作為審計準則公報之學習之示範用途。文中審計準則公報內容，依會計研究發展基金會（ardf.org.tw）公告之官方條文整理。
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